Cпособы расчета коэффициентов сомнительности

1-й способ расчета коэффициента сомнительности

Первый способ расчета коэффициента сомнительности состоит в определении удельного веса безнадежных долгов в чистом доходе. Рассмотрим его на примере.

Пример 1.

За 2008 год чистый доход предприятия от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на условиях последующей оплаты равен 3000000 грн. Остаток резерва сомнительных долгов на 31.12.2008 г. (но до составления Баланса) составляет 180000 грн., а сумма дебиторской задолженности на эту дату – 1150000 грн.

Предприятие определяет величину сомнительных долгов, исходя из удельного веса безнадежных долгов в чистом доходе от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на условиях последующей оплаты.

Для определения коэффициента сомнительности (Кс) предприятие выбрало период, равный предыдущим трем годам (см. таблицу 1).

Таблица 1. Информация для определения коэффициента сомнительности

Учитывая эти данные, показатель Кс дебиторской задолженности составляет 0,075 (600000 грн. / 8000000 грн.). Это означает, что предприятие должно начислить резерв сомнительных долгов в сумме 225000 грн., то есть 3000000 грн. х 0,075.

Порядок отражения операции в бухгалтерском учете приведен в таблице 4.

Таблица 4. Отражение резерва сомнительных долгов

До составления баланса (на 31.12.2008 г.) резерв сомнительных долгов равнялся 180000 грн., а по итогам расчетного периода общий размер резерва составит 405000 грн. (т. е. 180000 грн. + 225000 грн.).

В соответствии с п. 8 П(С)БУ 10 остаток резерва сомнительных долгов на дату баланса не может быть большим, нежели сумма дебиторской задолженности на ту же дату. Поэтому применение этого способа возможно лишь с учетом указанного ограничения (в нашем случае 405000 грн. не > 1150000 (см. таблицу 5)).

Таблица 5. Извлечение из Баланса предприятия по состоянию на 31.12.2008 г. (тыс. грн.)

Исходя из условий примера 3 приложения к П(С)БУ 10 следует, что в качестве базового периода для расчетов предлагается использовать год. А для определения Кс в качестве базового периода предложены 3 года. По мнению «Б&З» предприятие может самостоятельно избрать период для анализа чистого дохода и сумм дебиторской задолженности, признанной безнадежной.

2-й способ расчета коэффициента сомнительности

Второй способ расчета коэффициента сомнительности – это классификация дебиторской задолженности по срокам непогашения.

В соответствии с п. 9 П(С)БУ 10 классификация дебиторской задолженности за продукцию (товары, работы, услуги) осуществляется группированием дебиторской задолженности по срокам ее непогашения с установлением коэффициента сомнительности для каждой группы. Причем коэффициент сомнительности предприятие устанавливает исходя из фактической суммы безнадежной дебиторской задолженности за предыдущие отчетные периоды. Как правило, этот коэффициент растет при увеличении сроков непогашения дебиторской задолженности.

Величина же резерва сомнительных долгов определяется в виде суммы произведений суммы текущей дебиторской задолженности за продукцию (товары, работы, услуги) соответствующей группы и коэффициента сомнительности такой группы.

Отметим, что в соответствии с п. 8 П(С)БУ 10:

– остаток резерва сомнительных долгов на дату баланса не может быть большим, нежели сумма дебиторской задолженности на ту же дату;

– величина резерва сомнительных долгов на дату баланса, определенная на основе классификации дебиторской задолженности, составляет остаток резерва на ту же дату.

В приложении к П(С)БУ 10 приведены 2 примера, предполагающие различные формулы расчета коэффициента сомнительности при классификации дебиторской задолженности по срокам непогашения. В примере 1 коэффициент сомнительности (Кс1) соответствующей группы дебиторской задолженности определяется по такой формуле:

Кс1 = (S Бзн : Дзн) : і, (формула 1), где

S – сумма;

Бзн – фактически списанная безнадежная дебиторская задолженность соответствующей группы за n-ый месяц избранного для наблюдения периода;

Дзн – дебиторская задолженность соответствующей группы на конец n-го месяца избранного для наблюдения периода;

і – количество месяцев в избранном для наблюдения периоде.

Использовав формулу 1, рассмотрим на примере, как применяется способ классификации дебиторской задолженности по срокам непогашения.

Пример 2.

На 31.12.2008 г. первоначальная стоимость дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги равна 9348000 грн., резерв сомнительных долгов отсутствует.

Предприятие определяет величину резерва сомнительных долгов на основе классификации дебиторской задолженности. Определяя коэффициент сомнительности (Кс1) на 31.12.2008 г. предприятие для наблюдения выбрало период за последние полгода, т. е. июль – декабрь 2008 г. (см. таблицу 6).

Таблица 6. Информация для определения коэффициента сомнительности.

Примечание. Предприятие самостоятельно определяет группы по срокам непогашения текущей дебиторской задолженности.

Подставив в формулу 1 данные из таблицы 6, рассчитаем коэффициент сомнительности соответствующей группы дебиторской задолженности, который составляет:

– 1 группа – 0,022 ((120 тыс. грн.: 4 млн. грн. + 130 тыс. грн. : 2 млн. 600 тыс. грн. + 60 тыс. грн. : 3 млн. 200 тыс. грн. + 110 тыс. грн. : 3 млн. 666 тыс. грн.) : 6) или 2,2 %;

– 2 группа – 0,039 ((160 тыс. грн. : 3 млн. 636 тыс. грн. + 80 тыс. грн. : 2 млн. 424 тыс. грн. + 100 тыс. грн. : 2 млн. 564 тыс. грн. + 170 тыс. грн. : 2 млн. 982 тыс. грн. + 190 тыс. грн. : 3 млн. 166 тыс. грн.) : 6) или 3,9 %;

– 3 группа – 0,044 ((180 тыс. грн. 3 млн. 214 тыс. грн. + 140 тыс. грн. : 2 млн. 800 тыс. грн. + 150 тыс. грн. : 2 млн. 142 тыс. грн. + 270 тыс. грн. : 3 млн. 86 тыс. грн.) : 6) или 4,4 %.

Величина резерва сомнительных долгов на конец отчетного периода текущего года равняется 339910 грн. (3 млн. 666 тыс. грн. х 0,022 + 3 млн.166 тыс. грн. х 0,039 + 3 млн. 086 тыс. грн. х 0,044).

Обратим внимание, что нами предложен в качестве базового периода месяц, а общий период для наблюдения – 6 месяцев. В то же время, учитывая отсутствие в теоретической части П(С)БУ 10 прямого упоминания о рекомендуемом периоде для наблюдения, он, по мнению «Б&З», может быть и другим.

Главное, чтобы предприятие обосновало, в первую очередь для себя, избранную методику расчетов.

Величина сомнительных долгов по состоянию на 31.12.2008 г. по статье «Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги: резерв сомнительных долгов» Баланса предприятия должна быть определена в сумме 339910 грн. или » 340 тыс. грн. (см. таблицу 7).

На такую же сумму создается в бухгалтерском учете резерв сомнительных долгов с отнесением к расходам декабря 2008 г. (Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» – Кт 38 «Резерв сомнительных долгов», 339910 грн.).

Таблица 7. Извлечение из Баланса предприятия по состоянию на 31.12.2008 г. (тыс. грн.)

Таким образом, чистая реализационная стоимость составляет 9 млн. 8 тыс. грн. (9 млн. 348 тыс. грн. – 340 тыс. грн.).

Согласно примеру 2 приложения к П(С)БУ 10 коэффициент сомнительности (Кс2) соответствующей группы дебиторской задолженности определяется по такой формуле:

Кс2 = (SБзн : SДзн), (формула 2), где

S – знак суммы;

Бзн – безнадежная дебиторская задолженность соответствующей группы в составе дебиторской задолженности этой группы на дату баланса в избранном для наблюдения периоде;

Дзн – дебиторская задолженность соответствующей группы на дату баланса в избранном для наблюдения периоде.

Использовав формулу 2, рассмотрим на следующем примере, как применяется способ классификации дебиторской задолженности по срокам непогашения.

Пример 3.

На 31.12.2008 г. первоначальная стоимость дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги равняется 2300000 грн., с таким разделением по срокам ее непогашения:

1 группа – 1600000 грн.;

2 группа – 600000 грн.;

3 группа – 100000 грн.

Предприятие определяет величину резерва сомнительных долгов на основе классификации дебиторской задолженности. Остаток резерва сомнительных долгов на 31.12.2008 г. (но до составления Баланса) составляет 10000 грн. Определяя коэффициент сомнительности (Кс2) на 31.12.2008 г. предприятие для наблюдения выбрало период за предыдущие 3 года (см. таблицу 8).

Таблица 8. Информация для определения коэффициента сомнительности.

Примечание. Предприятие самостоятельно определяет группы по срокам непогашения текущей дебиторской задолженности и периоды наблюдения.

Подставив в формулу 2 данные из таблицы 8, рассчитаем коэффициент сомнительности соответствующей группы дебиторской задолженности, который составляет:

– 1 группа – 0,0045 ((49 тыс. 500 грн. : 11 млн. грн.) или 0,45 %;

– вторая группа – 0,008 ((10 тыс. грн. : 1 млн. 200 тыс.грн.) или 0,8 %;

– третья группа – 0,18 ((18 тыс. грн. : 100 тыс. грн.) или 18 %.

Величина резерва сомнительных долгов на 31.12.2008 г. должна составлять 30000 грн. (1 млн. 600 тыс. грн. х 0,0045 + 600 тыс. грн. х 0,008 + 100 тыс. грн. х 0,18). Поскольку по условиям примера 3 остаток резерва на 31.12.2008 г. (но до составления Баланса) составил 10000, то нужно увеличить его размер на 20000 грн. (т. е. 30000 грн. – 10000 грн.) с отнесением к расходам декабря 2008 г. (см. таблицу 9).

Таблица 9. Отражение резерва сомнительных долгов

По итогам расчетного периода общий размер резерва составит 30000 грн., то есть 10000 грн. + 20000 грн. Таким образом, величина сомнительных долгов состоянием на 31.12.2008 г. по статье «Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги: резерв сомнительных долгов» Баланса предприятия должна быть определена в сумме 30000 грн. (см. таблицу 10).

Таблица 10. Извлечение из Баланса предприятия по состоянию на 31.12.2008 г. (тыс. грн.)

Таким образом, чистая реализационная стоимость составляет 2 млн. 270 тыс. грн. (2 млн. 300 тыс. грн. – 30 тыс. грн.).

3-й способ расчета коэффициента сомнительности

Этот способ базируется на определении среднего удельного веса списанной в течение периода дебиторской задолженности в сумме дебиторской задолженности на начало соответствующего периода за предыдущие 3 – 5 лет.

Третий способ, в отличие от предыдущих, не рассмотрен в приложении к П(С)БУ 10. Поэтому пример, который будет рассмотрен ниже, – это исключительно субъективная точка зрения автора, с которой можно согласиться либо же нет.

Пример 4.

Предприятие рассчитывает коэффициент сомнительности на основании определения среднего удельного веса списанной в течение периода дебиторской задолженности в сумме дебиторской задолженности на начало соответствующего периода за предыдущие 3 года. На 31.12.2008 г. первоначальная стоимость дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги равняется 4000000 грн.

Остатка резерва сомнительных долгов на 31.12.2008 г. (но до составления Баланса) нет. Данные для расчета коэффициента сомнительности (Кс) на 31.12.2008 г. приведены в таблице 11.

Таблица 11. Информация для определения коэффициента сомнительности.

Таким образом, показатель Кс дебиторской задолженности составляет 0,045 (495 тыс. грн. : 11 млн. грн.). Предприятие должно начислить резерв сомнительных долгов в сумме 180 тыс. грн., то есть 4 млн. грн. х 0,045 (Д-т 944 – Кт 38).

Следовательно, величина сомнительных долгов состоянием на 31.12.2008 г. по статье «Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги: резерв сомнительных долгов» Баланса предприятия должна быть определена в сумме 180 тыс. грн. (см. таблицу 12).

Таблица 12. Извлечение из Баланса предприятия по состоянию на 31.12.2008 г. (тыс. грн.)

Таким образом, чистая реализационная стоимость составляет 3 млн. 820 тыс. грн. (4 млн. грн. – 180 тыс. грн.).

Возобновление ранее списанной задолженности

Порядок возобновления ранее списанной безнадежной задолженности на забалансовом субсчете 071 «Списанная дебиторская задолженность» счета 07 «Списанные активы» рассмотрим на примере.

Пример 5.

В мае 2009 г. ЧП «Слог» уведомило ООО «Степь» о том, что может уплатить часть долга (29000 грн. из 48000 грн.), который ООО ранее уже признало безнадежным. Долг возник вследствие неуплаты ЧП «Слог» за отгруженные ему товары. 20000 грн. поступили на текущий счет ООО «Степь» в банке в июне 2009 г. В бухгалтерском учете ООО «Степь» следует сделать следующие записи (см. таблицу 13).

Таблица 13. Списание безнадежной задолженности и ее возобновление.

В соответствии с Инструкцией № 291 на субсчете 716 «Возмещение ранее списанных активов» счета 71 «Прочий операционный доход» обобщается информация о суммах возмещений предприятию стоимости ранее списанных оборотных активов.

Информация в Примечаниях к финансовой отчетности

Кроме Баланса предприятия, информация о дебиторской задолженности приводится также в Примечаниях к годовой финансовой отчетности (форма № 5), утвержденных Приказом № 302 (см. образец 1).

В соответствии с п. 3 Приказа № 302 для предприятий, которые обязательно обнародуют годовую финансовую отчетность и консолидированную отчетность в соответствии с законодательством, должны приводить не только информацию по форме № 5, но и всю остальную информацию, раскрытие которой предусмотрено П(С)БУ. К примеру, в П(С)БУ 10 предусмотрено, что в примечаниях к финансовой отчетности приводится, в частности, информация о:

– методе определения величины резерва сомнительных долгов;

– сумме текущей дебиторской задолженности за продукцию (товары, работы, услуги) в разрезе ее классификации по срокам непогашения;

– остатке резерва сомнительных долгов по каждой статье текущей дебиторской задолженности, его создании и использовании в отчетном году.

Информация, не включенная в форму № 5, отображается предприятием в самостоятельно избранном виде. Например, в виде письменного объяснения, таблицы, графика и пр.

Таким же образом может быть отображена и другая информация, которую руководство предприятия признает существенной и которая даст более полную и объективную картину о финансовом состоянии и результатах деятельности такого предприятия.

Образец 1. Раздел IX «Дебиторская задолженность» формы № 5 «Примечания к годовой финансовой отчетности»

Наименование показателя	Код строки	Всего на конец года	в т. ч. по срокам непогашения
			до 12 месяцев	от 12 до 18 месяцев	от 18 до 36 месяцев
1	2	3	4	5	6
Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги	940	25000	20000	3000	2000
Прочая текущая дебиторская задолженность	950	2000	–	–	–

Списано в отчетном году безнадежной дебиторской задолженности (951) _3__

Из строки 940 и 950 графа 3 задолженность со связанными сторонами (952) _500

автор: Евгений Губа, консультант
по налогообложению
и бухгалтерскому учету

Правовой глоссарий

1. П(С)БУ 10 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237.

2. Инструкция № 291 – Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

3. Приказ № 302 – приказ Министерства финансов Украины «О Примечаниях к годовой финансовой отчетности» от 29.11.2000 г. № 302.