Сегодня мы поговорим, о том, как ведется учет денежных средств в соответствии с международными стандартами. Надеемся, этот материал поможет подготовить исходные данные для составления Отчета о движении денежных средств, отвечающего требованиям МСБУ.

В процессе хозяйственной деятельности компании постоянно ведут расчеты с поставщиками, покупателями, заказчиками.

Для успешной деятельности компании важное значение имеет своевременность денежных расчетов и тщательно налаженный учет расчетных операций.

В условиях рыночной экономики наиболее ликвидная часть имущества организации – денежные средства – представляет ее рабочий капитал. От размера капитала и четкой постановки бухгалтерского учета зависит финансовая устойчивость фирмы, ее платежеспособность.

Денежные потоки на предприятии можно разделить на три части:

• поток денежных средств от операционной деятельности;

• поток денежных средств от инвестиционной деятельности;

• поток денежных средств от финансовой деятельности.

Под потоком денежных средств понимают приток и отток денежных средств и их эквивалентов, возникающие в процессе деловой активности компании.

Операционная (текущая) деятельность – основная, приносящая доход компании, а также прочая деятельность, кроме инвестиционной и финансовой.

Денежные поступления	Денежные платежи
Выручка от реализации товаров, работ, услуг	Выплата заработной платы
Комиссионное вознаграждение	Приобретение ТМЦ
Другие поступления (кредиты и др.)	На другие цели (расчеты с бюджетом и пр.)

В операционной деятельности важно оценить возможность компании генерировать денежные средства на поддержание хозяйственной деятельности и выявить тенденции ее роста за счет наращивания производственных мощностей.

Инвестиционная деятельность – приобретение и реализация долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам.

Денежные поступления	Денежные платежи
Выручка от реализации основных средств (далее – ОС) и иного имущества	Приобретение ОС, нематериальных активов
Бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование	Приобретение облигаций других организаций
Проценты и дивиденды по финансовым инвестициям	Выдача кредитов
Другие поступления (погашение кредитов, займов и др.)	На другие цели (выплата дивидендов, подотчетных сумм и пр.)

Денежные средства, направленные в инвестиции, показывают, насколько будущие производственные мощности смогут поддерживать сложившийся уровень операционной деятельности и обеспечивать заданные уровни рентабельности и ликвидности.

Финансовая деятельность – деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе собственного капитала и заемных средств компании.

Денежные поступления	Денежные платежи
Выручка от реализации акций, облигаций, векселей	Погашение облигаций
Бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование	Расчеты с бюджетом
Другие поступления (краткосрочные и долгосрочные кредиты)	Выкуп собственных акций

Эта информация необходима для прогнозирования претензий на будущие потоки денежных средств от компаний, предоставляющих займы. Свободные денежные средства компании вкладывают в срочные депозиты, депозитные сертификаты, государственные и другие ценные бумаги.

Для предоставления информации о потоках денежных средств в отчетности в расчет принимаются как денежные средства, так и их эквиваленты.

Денежные средства включают наличные деньги и вклады до востребования, т. е. денежные средства могут храниться в кассе и на счетах в банках.

• денежных документов (почтовые марки, путевки);

Вклады до востребования представляют собой вклады в банках для проведения текущих операций на дату составления баланса.

Эквиваленты денежных средств – это краткосрочные, высоколиквидные финансовые инвестиции, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения стоимости.

Они предназначены для погашения краткосрочных денежных обязательств, а не для инвестиций или других целей. Инвестиции обычно классифицируются в качестве эквивалента денежных средств, только когда они имеют короткий срок погашения, не более трех месяцев с даты приобретения.

– инвестиции в собственный капитал в случае приобретения привилегированных акций незадолго до срока их погашения и с указанием конкретной даты выплаты;

– банковские овердрафты, возмещаемые по требованию.

Учет денежных средств в соответствии с МСБУ

Учет денежных средств ведется на активных счетах «Касса», «Денежные средства в банке» и других, которые также являются частью контроля и регулирования денежных операций компании.

Компания и частные лица хранят свои денежные средства в банке. Помимо наличных денег в банке хранят кредитно-денежные документы, ценные бумаги, акции и облигации.

Процедура открытия банковского счета может быть различной. При наличии банковского счета заводится специальная карточка с подписью вкладчика. Если счет открывает фирма, совет директоров должен подписать и предоставить в банк специальное разрешение, дающее определенному лицу или кругу лиц право подписи чеков. Ежемесячно банк направляет вкладчику выписку о состоянии счета с приложением погашенных чеков.

Банковская выписка включает сальдо счета на начало месяца, все поступления и выплаты в течение месяца и сальдо на конец месяца.

Рекламное агентство «А» открыло счет в банке на текущие расходы. При этом был внесен на депозит вклад в сумме 100000 долл. наличными из кассы агентства. В учете эта операция будет отражена следующим образом:

Дт «Денежные средства в банке» 100000
Кт «Касса» 100000

Основными денежными поступлениями в любой компании является выручка от реализации продукции, товаров (работ, услуг). При этом покупатели могут расплачиваться с поставщиками наличными деньгами, чеками, денежными переводами, кредитными карточками, векселями. Но независимо от источника поступления денежные средства должны быть немедленно учтены. Согласно общим правилам это делается посредством осуществления записи в Журнале денежных поступлений, который ведется в бухгалтерии компании.

Компания «Б» продала А. Иванову свою продукцию на сумму 1000 долл., который расплатился наличными деньгами. При этом ему была предоставлена торговая скидка в размере 2 %.

В учете эта операция будет отражена следующим образом:

Дт «Касса» 980
Дт «Скидки с продаж» 20
Кт «Продажи» 1000

В случае продажи А. Иванову с предоставлением отсрочки платежа и произведением последнего в форме денежного перевода учетные записи будут иметь другой вид (см. таблицу 1).

Наименование счета	Дт	Кт
Счета к получению, А. Иванов Продажи Реализована продукция с предоставлением отсрочки платежа	1000	1000
Касса Счета к получению, А. Иванов Поступил в кассу денежный перевод в счет погашения задолженности	1000	1000

В мировой практике существует два способа учета продаж по кредитным карточкам:

• продавец должен ждать оплаты счета компанией-кредитором (American Express);

• продавец может внести квитанцию, оформленную в момент продажи, на текущий счет. Этот способ характерен для продаж, осуществляемых по кредитным карточкам, включенным в банковскую систему (Visa, Master Card).

В результате такой оплаты продавец получает 95 % от суммы продаж, а 5 % – это комиссионное вознаграждение посреднику (American Express, Visa, Master Card).

А. Иванов рассчитался с компанией «Б» за проданную ему продукцию (на сумму 1000 долл.) кредитной карточкой American Express, которая берет комиссионные в размере 5 % от общей суммы счета.

В учете компании «Б» реализация продукции учитывается следующим образом (см. таблицу 2).

Наименование счета	Дт	Кт
Счета к получению, American Express (1000 – 50) Расходы на комиссионные по кредитным карточкам (1000 x 5 %) Продажи Выставлен счет на общую сумму	950 50	1000
Касса Счета к получению, American Express Получен платеж в размере 95 % от общей суммы счета	950	950

А. Иванов рассчитался с компанией «Б» за проданную ему продукцию (на сумму 1000 долл.) кредитной карточкой Visa (с комиссионными в размере 5 % от общей суммы счета).

В учете эта операция отражается следующим образом (см. таблицу 3).

Наименование счета	Дт	Кт
Касса (1000 – 50) Расходы на комиссионные по кредитным карточкам (1000 x 5 %) Продажи Получен платеж за проданную продукцию	950 50	1000

Фирмы, торгующие дорогостоящими товарами и товарами длительного пользования, часто принимают платежи в векселях за свою продукцию. О порядке учета векселей мы рассказали в статье «Учет дебиторской задолженности в соответствии с МСБУ» («БУХГАЛТЕР & ЗАКОН», 26.10.2009 – 01.11.2009, № 22 (22)).

Как уже упоминалось выше, компании ведут постоянные расчеты:

1) с поставщиками за приобретенные у них товары, сырье, материалы, за выполненные работы и оказанные услуги;

3) с другими предприятиями и лицами – за приобретенные у них внеоборотные активы, финансовые активы и др.

Независимо от вида произведенного платежа (наличными, чеками, денежными переводами, кредитными карточками или векселями) все выплаты денежных средств должны быть зарегистрированы в Журнале денежных выплат, т. е. немедленно учтены.

Значительную часть расходов в большинстве фирм составляет заработная плата. Способ оплаты труда зависит от применяемой системы: выдача чеками или ваучерами. Большинство используют специальный текущий счет, по которому не требуется минимального остатка. В соответствии с системой чеков денежные средства вначале перечисляются с обычного текущего счета на специальный текущий счет, на котором они депонируются (хранятся) до того, как чеки будут выданы рабочим и служащим фирмы.

Дт «Банковский счет заработной платы» – Кт «Чеки к оплате»,

а после выдачи чеков рабочим и служащим делаются записи:

Дт «Чеки к оплате» – Кт «Банковский счет заработной платы».

Фирмы, которые при выплате заработной платы используют систему ваучеров, перечисляют денежные средства на специальный текущий счет на основании ваучер-чека, выписанного на всю сумму подлежащей выплате заработной платы. При регистрации суммы ваучера в Журнале денежных выплат в учете делается запись:

Дт «Банковский счет заработной платы» – Кт «Ваучеры к оплате».

При перечислении налогов, удержанных из заработной платы рабочих и служащих, делают записи по счетам:

Дт «Налоги, подлежащие выплате» – Кт «Касса».

Когда служащие получают плату за отпуск, учет имеет вид:

Дт «Резерв по оплате предстоящих отпусков» – Кт «Касса».

Компании за банковские ссуды, приобретенные товары, оказанные услуги в основном рассчитываются векселями. Процент по выданным векселям может быть:

• заранее выплачен путем установления дисконта.

Особенности этих вариантов мы рассмотрим на примерах.

Компания «Б» 1 марта 2009 года выписала вексель компании «Г» за поставку товаров, обязуясь уплатить последней 2000 долл. через 60 дней и проценты по ставке 12 % годовых.

В учете компании «Б» по первому варианту эта операция будет отражена следующим образом:

01.03.2009 Дт «Касса» 2000
Кт «Векселя выданные» 2000

После оплаты векселя будут сделаны следующие записи:

01.05.2009 Дт «Векселя выданные» 2000
Дт «Расходы по процентам» 40
Кт «Касса» 2040

Ссудный процент: 2000 долл. x 12 : 100 x 60 дн. : 360 дн.= 40 долл.

Учет этой операции по второму варианту будет иметь следующий вид:

01.03.2009 Дт «Касса» 1960
Дт «Проценты, оплаченные авансом» 40
Кт «Векселя выданные» 2000

01.05.2009 Дт «Векселя выданные» 2000
Кт «Касса» 2000

и сразу же приняты к учету проценты по векселю:

01.05.2009 Дт «Расходы по процентам» 40
Кт «Проценты, оплаченные авансом» 40

В международной практике в основном применяются безналичные расчеты (чеками, векселями и др.), но бывают ситуации, когда удобно рассчитываться наличными деньгами.

В таких случаях фирмы создают фонд подотчетных сумм. При этом деньги выдаются специальному служащему под отчет из кассы фирмы в пределах установленного лимита, который планируется для оплаты небольших расходов в течение 2 – 4 недель. Деньги, находящиеся под отчетом, образуют малую кассу фирмы и хранятся в ящике для мелких денег (выдвижной ящик стола или конверт). На каждый платеж из малой кассы специальный служащий выписывает ваучер малой кассы, в котором проставляется дата, сумма и назначение платежа. Ваучер подписывается лицом, получившим платеж.

Рекламное агентство «А» решило создать фонд подотчетных сумм для оплаты текущих расходов. Для этого служащему было выдано в подотчет 300 долл. В учете делается следующая запись:

На фирме регулярно проводятся внезапные инвентаризации касс (касса фирмы, малая касса), по результатам которых устанавливают излишек или недостачу денежных средств в кассе.

В магазине фирмы «Б» при снятии остатков кассы было установлено следующее: по данным кассового аппарата выручка составила 1200 долл., а кассиром было предъявлено 1190 долл. Сумма недостачи составила 10 долл. (1200 долл. – 1190 долл.).

Дт «Касса» 1190
Дт «Недостача или излишек по кассе» 10
Кт «Продажи» 1200

На счете «Недостача или излишек по кассе» отражается выявленный недостаток или излишек денежных средств в кассе:

по дебету счета – недостача, а по кредиту счета – излишек.

Некоторые особенности учета денежных средств в Украине

Свободные денежные средства, в. т. ч. иностранную валюту, предприятия, независимо от организационно-правовой формы собственности, обязаны хранить в учреждениях банков на текущих счетах.

В отличие от «западной» практики, в Украине процедура открытия банковского счета едина и регулируется соответствующей инструкцией НБУ.

После открытия текущего (валютного) счета и заключения договора о расчетно-кассовом обслуживании клиент оплачивает услуги банка по совершению операции с денежными средствами, находящимися на счете, а банк уплачивает проценты клиенту за пользование денежными средствами, находящимися на счете.

Основным банковским документом является выписка банка, которая выдается клиенту в день совершения операции с приложением первичных расчетных документов (платежное поручение, платежное требование-поручение, платежное требование).

Выписка банка заменяет реестр аналитического учета по счетам в банках и одновременно служит основанием для бухгалтерских записей.

Все операции по счетам в банках находятся под контролем учреждения банка и бухгалтерии предприятия.

Движение средств в национальной валюте по текущему счету отражается на активном субсчете 311 «Текущие счета в национальной валюте». По дебету субсчета 311 отражается поступление денежных средств, а по кредиту – их списание.

Сальдо дебетовое показывает остаток свободных денежных средств предприятия на начало и конец отчетного периода.

Для учета движения средств в иностранной валюте в Плане счетов предусмотрен субсчет 312 «Текущие счета в иностранной валюте».

Помимо текущих счетов в национальной и иностранной валюте предприятия вправе открывать в банках счета для учета наличия и движения денежных средств в аккредитивах, а также движения средств целевого финансирования (субсчета 313 «Прочие счета в банке в национальной валюте» и 314 «Прочие счета в банке в иностранной валюте»).

Учет кассовых операций предприятия ведут в соответствии с Положением № 637. Кассовые операции в учете отражаются на активном счете 30 «Касса», к которому открывают субсчета 301 «Касса в национальной валюте» и 302 «Касса в иностранной валюте».

Для учета денежных документов (в национальной и иностранной валюте), которые находятся в кассе предприятии (почтовые марки, оплаченные проездные документы и т. п.), и денежных средств в пути (суммы, внесенные в кассы банков, сберегательные кассы и т. п.) используют счет 33 «Прочие денежные средства».

Устранение отличий в учете денежных средств

При подготовке финансовой отчетности в соответствии с МСБУ необходимо получить подробную информацию о денежных средствах, выплаченных (полученных) до окончания отчетного периода, и произвести выверку по каждому банковскому счету.

Выверка банковских счетов проводится в два этапа:

• I этап начинается с сальдо, основанного на данных выписок банка, и заканчивается скорректированным сальдо;

• II этап начинается с сальдо, основанного на учетных записях, и завершается скорректированным сальдо.

Методику устранений отличий в учете денежных средств рассмотрим на примере.

По состоянию на 1 октября 2009 г. на балансе предприятия «Д» по статье «Денежные средства и их эквиваленты» числится остаток 26465000 грн., в том числе:

– в национальной валюте – 2463000 грн. (из них переводы в пути – 460500 грн.);

– в иностранной валюте (в эквиваленте) – 24002000 грн.

Остатки по счетам подтверждены выписками банка.

Денежные средства, согласно как МСБУ, так и украинским стандартам, можно представить двумя категориями: «Денежные средства в национальной валюте», «Денежные средства в иностранной валюте». В связи с этим в учете предприятия «Д» корректировки не нужны.

В случае когда невозможно точно выверить сальдо по субсчету 333 «Денежные средства в пути в национальной валюте» на сумму переводов делают техническую корректировку:

Дт «Дебиторская задолженность» Кт «Денежные средства в пути»
460500

Оформим наши рассуждения в виде таблицы (см. таблицу 4).

Наименование статьи	Неоткорректированное сальдо		Корректировка		Скорректированное сальдо
Наименование статьи	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Актив
Денежные средства, в том числе:	26465000	–	–	460500	26004500	–
– в национальной валюте	2463000	–	–	460500	2002500	–
– в иностранной валюте	24002000	–	–	–	–	–
Дебиторская задолженность	–	–	460500	–	460500	–

автор: Владимир Кириченко,
бухгалтер-эксперт

1. План счетов – План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

2. Положение № 637 – Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637.