 |
 |
||||||||||||||
|
| Порядок представления отчетности по консолидированной уплате налога на прибыль Аверс 2009-01-19Порядок представления отчетности по консолидированной уплате налога на прибыль Аверс-бухгалтерия № 3 (417) от 19.01.2009 г.
Законом о прибыли предприятиям, имеющим филиалы, отделения и другие обособленные подразделения (далее - филиалы), предоставлена возможность выбора порядка уплаты налога на прибыль. Согласно п.п. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли налогоплательщик, имеющий такие филиалы, может принять решение об уплате консолидированного налога и уплачивать налог в бюджеты территориальных громад по местонахождению филиалов, а также в бюджет территориальной громады по своему местонахождению. Согласно ст. 1 Закона Украины от 21.05.97 г. № 280/97-ВР "О местном самоуправлении в Украине" территориальная громада - это жители, объединенные постоянным проживанием в пределах села, поселка, города, которые являются самостоятельными административно-территориальными единицами, или добровольное объединение жителей нескольких сел, которые имеют единый административный центр. При этом административно-территориальной единицей является область, район, город, район в городе, поселок, село. Поскольку п.п. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли предусмотрено, что филиалы являются плательщиками налога на прибыль, то они должны встать на учет в налоговом органе по месту своего расположения в том случае, конечно, если такой филиал находится в иной территориальной громаде, нежели его головное предприятие. При этом наличие либо отсутствие у такого филиала счетов в банке, отдельного баланса значения не имеет (см. письмо ГНАУ от 20.06.2000 г. № 3457/6/22-3116). Для консолидированной уплаты налога на прибыль головное предприятие по своему месту нахождения, а также местонахождению своих филиалов представляет до 1 июля в налоговые органы уведомление плательщика налога на прибыль о принятии решения об уплате консолидированного налога на прибыль предприятия, форма которого утверждена приказом ГНАУ от 10.02.2003 г. № 68. Переход на консолидированную уплату налога на прибыль осуществляется с 1 января. При этом согласно требованиям п.п. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли изменять порядок уплаты налога на прибыль в течение отчетного года не разрешается. Если налогоплательщик, уплачивающий консолидированный налог на прибыль, принимает решение об изменении порядка уплаты налога, то он, как указывает ГНАУ письме от 07.12.2005 г. № 24356/7/15-0517, обязан поставить об этом в известность налоговый орган. Если же такой налогоплательщик желает по-прежнему уплачивать консолидированный налог на прибыль, то ежегодно извещать налоговые органы об этом нет необходимости. Следует отметить, что если в процессе деятельности предприятия создаются новые филиалы, то данные их учета учитываются при расчете консолидированного налога, начиная с того отчетного (налогового) периода, в котором они были созданы (см. письмо ГНАУ от 21.04.2005 г. № 3335/6/12-0216). При этом головное предприятие обязано известить о создании новых филиалов и присоединении их к консолидированной уплате налога на прибыль налоговый орган по своему местонахождению и местонахождению вновь созданного филиала (см. письмо ГНАУ от 23.07.2001 г. № 4838/6/15-1116). При консолидированной уплате налога на прибыль валовые расходы, доходы, амортизационные отчисления, и, как следствие этого, налогооблагаемая прибыль и непосредственно налоговое обязательство по налогу на прибыль определяются в целом по юридическому лицу. То есть уплату налога на прибыль за себя и за филиалы осуществляет непосредственно головное предприятие (письмо ГНАУ от 27.04.98 г. № 4310/11/15-2116). При консолидированной форме уплаты налога на прибыль головное предприятие ведет обобщенный налоговый учет по всему предприятию с учетом филиалов. Общая сумма налога на прибыль, исчисленная головным предприятием, распределяется между филиалами пропорционально удельному весу суммы валовых расходов филиалов и амортизационных отчислений, начисленных по основным фондам головного предприятия, расположенным по местонахождению филиала, в общей сумме валовых расходов и амортизационных отчислений головного предприятия. Определенную таким способом сумму налога на прибыль по филиалу головное предприятие уплачивает в бюджет территориальной громады по месту нахождения филиала. В бюджет территориальной громады по своему местонахождению головное предприятие уплачивает налог на прибыль, уменьшенный на сумму налога на прибыль, уплаченного по месту нахождения филиалов. Ответственность за своевременное и полное внесение сумм налога на прибыль в бюджеты территориальных громад по местонахождению филиалов несет главное предприятие. По сути, филиал может осуществлять уплату налога на прибыль и самостоятельно, то есть со своего счета, однако ответственность за неуплату налога все равно будет нести головное предприятие.
Заполнение и представление консолидированной отчетности по налогу на прибыль Обязанность представления декларации по налогу на прибыль предприятия при консолидированной форме уплаты налога на прибыль возлагается на головное предприятие. При этом такая декларация в обязательном порядке должна содержать отметку "консолидированная". Расчет сумм налога на прибыль, которые уплачиваются головным предприятием по местонахождению филиалов, отражается в таблице 2 приложения К6 к декларации, правильная последовательность заполнения которого подробно описывается в письме ГНАУ от 08.05.2003 г. № 7905/7/15-1317, а также в п. 2 Порядка проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденного приказом ГНАУ от 05.12.2008 г. № 761. Кроме составления декларации по налогу на прибыль предприятия, головное предприятие составляет по каждому филиалу расчет налоговых обязательств по уплате консолидированного налога (далее - расчет). Порядок его заполнения утвержден приказом ГНАУ от 10.02.2003 г. № 68 (далее – Порядок № 68). Расчет заполняется на основании данных налогового учета филиала и содержит расчет удельного веса валовых расходов и амортизационных отчислений такого филиала в общей массе валовых расходов и амортизационных отчислений головного предприятия и, соответственно, расчет налога, который головное предприятие перечисляет по месту территориальной громады филиала. В соответствии с п. 3 и п. 7 Порядка № 68 расчет заполняется нарастающим итогом в гривнях без копеек с округлением по общепринятому правилу. Напомним, что округление чисел осуществляется путем отбрасывания значимых цифр справа до определенного разряда с возможным изменением цифры этого разряда (см. также письмо ГНАУ от 13.07.2006 г. № 13185/7/15-0517). Отметим, что в гр. 6 расчета и, соответственно, в гр. 6 таблицы 2 приложения К6 к декларации по прибыли указывается величина удельного веса в процентах. В связи с этим возникает вопрос точности отражения этого показателя. ГНАУ в своем письме от 13.07.2006 г. № 13185/7/15-0517 разъясняет, что при заполнении гр. 6 необходимо принимать во внимание такое количество знаков после запятой, которое обеспечит подсчет налогового обязательства по налогу на прибыль филиала (гр. 8) с точностью до гривни. Расчет налоговых обязательств по уплате консолидированного налога представляется филиалом в налоговый орган по своему местонахождению в те же сроки, что и декларация по налогу на прибыль, то есть в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала. При этом представление расчета обязательно даже в случае, когда в отчетном периоде налоговое обязательство по налогу на прибыль не возникает (п. 5 Порядка № 68). Следует также отметить, что расчет предусматривает (кроме подписей руководителя предприятия и главного бухгалтера) наличие подписи руководителя филиала, однако отсутствие такой подписи в соответствии с п. 6 Порядка № 68 не является основанием для неприятия расчета налоговым органом. Согласно требованиям п.п. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли и п. 11 Порядка № 68 ответственность за своевременность и полноту внесения сумм налога на прибыль по местонахождению филиала несет налогоплательщик, то есть головное предприятие, в составе которого находится филиал. Из этого следует, что ответственность за непредставление или несвоевременное представление расчета возлагается также на головное предприятие. Рассмотрим на примере порядок расчета сумм налога на прибыль, подлежащих уплате головным предприятием в территориальные громады по месту нахождения его филиалов, а также заполнения расчета и приложения К6 к декларации по налогу на прибыль предприятия.
Пример 1. ООО "Икс", избравшее консолидированную форму уплаты налога на прибыль, имеет два филиала "Y" и "Z", расположенные на территории других, нежели ООО "Икс", территориальных громад. Данные налогового учета ООО "Икс" по итогу за 3 квартала 2006 года составляют: - валовой доход (далее - ВД) - 1 520 000 грн.; - валовой расход (далее - ВР) - 980 000 грн., в том числе: - по филиалу "Y" - 235 000 грн.; - по филиалу "Z" - 45 000 грн.; - амортизационные отчисления (далее - АО) - 120 000 грн., в том числе: - по филиалу "Y" - 40 000 грн.; - по филиалу "Z" - 10 000 грн. При этом налоговое обязательство по налогу на прибыль за 1 полугодие по ООО "Икс" составило 70 000 грн., в том числе: - по филиалу "Y" - 15 000 грн.; - по филиалу "Z" - 3 000 грн. Для заполнения расчета следует рассчитать следующие данные: - сумму налога на прибыль по предприятию по итогу за 3 квартала, - она составляет 420 000 грн. (1 520 000 - 980 000 - 120 000); - общую сумму налогового обязательства по налогу на прибыль за 3 квартала с учетом обязательств по филиалам - она составляет 105 000 грн. (420 000 х 25 %); - удельный вес ВР и АО каждого филиала в общих ВР и АО по предприятию: - по филиалу "Y" - 25 % (275 000 : 1 100 000 х 100); - по филиалу "Z" - 5 % (55 000 : 1 100 000 х 100); - суммы налоговых обязательств по налогу на прибыль, подлежащие уплате головным предприятием в территориальные громады по месту нахождения филиалов: - по филиалу "Y" - 26 250 грн. (105 000 : 100 х 25); - по филиалу "Z" - 5 250 грн. (105 000 : 100 х 5). Заполнение расчета отдельно по каждому из филиалов будет выглядеть следующим образом.
Заполнение таблиц 1 и 2 приложения К6 к декларации по прибыли предприятия осуществляется следующим образом.
Декларация по налогу на прибыль предприятия заполняется следующим образом.
Особенности заполнения консолидированной отчетности при закрытии филиала в середине отчетного года Согласно п. 11.1 ст. 11 Закона о прибыли при ликвидации налогоплательщика последним налоговым периодом считается период, на который приходится дата его ликвидации. Принимая во внимание, что в соответствии с п.п. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли обособленные подразделения, не имеющие статуса юридического лица и расположенные на иной, нежели головное предприятие, территории, отнесены к числу плательщиков налога на прибыль, при их ликвидации последним налоговым периодом будет считаться период, на который приходится дата такой ликвидации. То есть, если филиал, к примеру, закрылся в апреле, то последним налоговым периодом для него будет 1 полугодие. В сложившихся обстоятельствах возникает проблема заполнения нарастающим итогом приложения К6 к декларации о прибыли предприятия в последующих налоговых периодах отчетного года, то есть в данном случае за 3 квартала и год. Если у предприятия на начало отчетного года был только один филиал, который ликвидировался в течение такого отчетного года, то такое предприятие в следующем отчетном периоде, заполняя нарастающим итогом приложение К6 к декларации о прибыли предприятия, должно, на наш взгляд, указать в гр. 1 таблицы 2 дату закрытия филиала и перенести показатели закрывшегося филиала без изменения в таблицу 2 и таблицу 1 приложения К6 декларации за 3 квартала и год, соответственно. То есть в данном случае стр. 13.4 таблицы 2 и, соответственно, таблицы 1 приложения К6 за 3 квартала и год будут идентичны таким же строкам приложения К6 за 1 полугодие. Если предприятие на начало отчетного года имело несколько филиалов, а ликвидировался в течение такого года только один филиал (остальные продолжают работать), то при заполнении нарастающим итогом приложения К6 к декларации о прибыли предприятия за последующие отчетные периоды (после ликвидации филиала) удельный вес валовых расходов и амортизационных отчислений ликвидированного филиала в общем объеме валовых расходов и амортизационных отчислений по головному предприятию будет либо уменьшаться, либо увеличиваться, в зависимости от того, прибыль или убытки будет в дальнейшем нести предприятие. Соответственно, будет изменяться и налоговое обязательство по уже ликвидированному филиалу, а это нонсенс. Отметим, что данный вопрос заполнения приложения К6 к декларации о прибыли предприятия налоговыми органами не освещался. На наш взгляд, данные по ликвидированному филиалу должны быть неизменными до конца отчетного года, в связи с чем приложение К6 придется заполнять вручную, высчитывая в будущих отчетных периодах в таблице 2 удельный вес и налоговое обязательство по налогу на прибыль только по действующим филиалам, после чего присовокупить полученный результат по гр. 7 действующих филиалов к неизменному налоговому обязательству ликвидированного филиала и именно этот результат внести вручную в стр. 13.4 таблицы 2 и, соответственно, стр. 13.4 таблицы 1. Поскольку данный вопрос остается неурегулированным, то наилучший выход в данной ситуации - планировать ликвидацию филиала на конец года, то есть на 4 квартал.
Исправление ошибок, самостоятельно выявленных в консолидированной отчетности Законом Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" (далее - Закон № 2181) предусмотрено, что налогоплательщики могут исправить самостоятельно обнаруженные ошибки в ранее представленной отчетности. Такие ошибки исправляются либо путем представления уточняющего расчета, либо путем уточнения показателей в декларации за последующий период. Аналогичные требования выдвигает и п. 10 Порядка № 68. При этом если налогоплательщик подает новый (отчетный) расчет с исправленными показателями до окончания предельного срока представления налоговой отчетности за такой отчетный период, то штрафные санкции, предусмотренные п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181, не применяются. И хотя Порядок № 68 предусматривает исправление самостоятельно обнаруженных ошибок двумя способами, по сути, форма расчета предусматривает только один вариант - путем представления уточняющего расчета. Исправление самостоятельно обнаруженных ошибок в расчете не должно вызывать особых вопросов, главное помнить, что выявление ошибки, как правило, влияет на показатели не только самого филиала, но и других обособленных подразделений и головного предприятия в целом.
Исправление ошибок, самостоятельно выявленных в ранее представленном расчете налоговых обязательств по уплате консолидированного налога на прибыль
Пример 2. ООО "Икс", избравшее консолидированную форму уплаты налога на прибыль, имеет филиал "Z", расположенный на территории другой, нежели ООО "Икс", территориальной громады. По итогу за 1 квартал филиал "Z" предоставил в налоговый орган по своему местонахождению расчет со следующими показателями:
В августе обнаружена ошибка при составлении расчета, повлекшая за собой занижение налогового обязательства по филиалу "Z" в размере 150 грн. Ошибка связана с неправильным выделением расходов филиала в совокупных валовых расходах головного предприятия, что привело к завышению расходов по филиалу на сумму 4 450 грн. Отметим, что в целом обязательства по налогу на прибыль не изменились (гр. 7 расчета). Поскольку ошибка привела к занижению налогового обязательства, то в соответствии с п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 предприятие должно уплатить штраф в размере 5 % от суммы такого заниженного налогового обязательства. При этом напомним, что штраф и сумма заниженного налогового обязательства уплачиваются до представления уточняющего расчета. Уточняющий расчет в рассматриваемом случае составляется следующим образом.
|
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
