Переоцениваем необоротные активы Экспресс 2010-01-26

ПЕРЕОЦЕНИВАЕМ НЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов"

№ 4, от 26 января 2010 г.

Людмила Волинец

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ДОКУМЕНТОВ

Закон о налогообложении прибыли — Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР

Закон об оценке имущества — Закон Украины от 12.07.2001 г. № 2658-ІІІ "Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине"

Методические рекомендации № 561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. № 561

План счетов — План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. № 291

Национальными стандартами бухгалтерского учета предусмотрено, что предприятия имеют право переоценивать объекты необоротных активов, если их остаточная стоимость существенно отличается от справедливой стоимости на дату баланса.

Частота проведения переоценки зависит от колебаний справедливой (реальной) стоимости необоротных активов. В случае переоценки объекта необоротных активов на ту же дату переоцениваются все объекты группы необоротных активов, к которой относится этот объект.

Переоценка необоротных активов той группы, объекты которой уже были переоценены, в дальнейшем должна проводиться с такой же регулярностью, чтобы' их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости.

Например, группа основных средств представляет собой совокупность однотипных по техническим характеристикам, предназначению и условиям использования необоротных материальных активов. Предприятие может самостоятельно формировать группы на основании особенностей и состава основных средств, числящихся на балансе, вне зависимости от того, какое деление предусмотрено Планом счетов.

Порогом существенности может определяться величина, равная 1% от чистой прибыли (убытка) предприятия, или как десятипроцентное отклонение остаточной стоимости объекта основных средств от его справедливой стоимости (п. 34 Методических рекомендаций № 561). Выбор одного из критериев существенности должен быть указан в приказе об учетной политике предприятия.

Необходимо помнить, что, в соответствии со ст. 7 Закона об оценке имущества, переоценка основных средств является одним из случаев обязательного проведения экспертной оценки.

Не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методам, предусматривающим начисление амортизации в первом месяце использования объекта в размере 50% его амортизируемой стоимости, и остальные 50% амортизируемой стоимости в месяце их исключения из активов (списания с баланса) в результате несоответствия критериям признания активом или в первом месяце использования объекта 100% его стоимости.

Если остаточная стоимость объекта основных средств равна нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется прибавлением справедливой стоимости этого объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. При этом для таких объектов, которые продолжают использовать, обязательно определяется ликвидационная стоимость.

Частота проведения переоценки зависит от колебаний справедливой (реальной) стоимости необоротных активов. В случае переоценки объекта необоротных активов на ту же дату переоцениваются все объекты группы необоротных активов, к которой относится этот объект.

Если справедливая стоимость основных средств увеличивается, то проводится дооценка основных средств, а если уменьшается, то — уценка.

Для определения переоцененной стоимости объекта первоначальная стоимость и стоимость износа умножаются на индекс переоценки.

Индекс переоценки определяется по формуле:

І_п = СТ_с : СТ_о ,

где: І_п — индекс переоценки;

СТ_с — справедливая стоимость объекта основных средств, грн;

СТ_о — остаточная стоимость объекта основных средств, грн.

Отражение в учете результатов переоценки зависит от того, впервые или повторно проводится переоценка объекта, а также от результатов предыдущих переоценок.

Результаты первой переоценки отражаются на следующих субсчетах:

— сумма дооценок включается в состав дополнительного капитала (субсчет 423 "Дооценка активов");

— сумма уценок относится на расходы текущего периода (субсчет 975 "Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций").

В случае последующей переоценки необходимо посмотреть, какими были результаты предыдущих переоценок:

а) при проведении дооценки объекта основных средств, результатом предыдущих переоценок которого являются:

• дооценка — повторная дооценка увеличивает дополнительный капитал (субсчет 423 "Дооценка активов");

• уценка — увеличиваются доходы отчетного периода (в пределах числящейся уценки (субсчет 746 "Прочие доходы от обычной деятельности"). Остаток этой суммы увеличивает дополнительный капитал (субсчет 423 "Дооценка активов"); б) при проведении уценки объекта основных средств, результатом предыдущих переоценок которого являются:

• дооценка — сумма уценки уменьшает дополнительный капитал (субсчет 423 "Дооценка активов", в пределах имеющейся дооценки). Величина превышения уценки над дополнительным капиталом включается в состав расходов отчетного периода (субсчет 975 "Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций");

• уценка — увеличиваются расходы отчетного периода (субсчет 975 "Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций). Сведения об изменениях первоначальной стоимости и суммы износа основных средств заносятся в регистры их аналитического учета.

Для определения переоцененной стоимости объекта первоначальная стоимость и стоимость износа умножаются на индекс переоценки.

ИНДЕКСАЦИЯ ОСНОВНЫХ ФОНДОВ

Инфляция в 2009 году составила 12,3%, что дает плательщикам налога на прибыль право проведения незначительной индексации основных фондов или необоротных активов.

Для того чтобы приступить к индексации необоротных активов, необходимо убедиться в том, что общий индекс инфляции за прошедший год превысил 110%. За 2009 год такое условие соблюдено и индекс инфляции за этот год составил 112,3%.

Далее субъекту хозяйствования необходимо исчислить коэффициент индексации, который, согласно пп. 8.3.3 п. 8.3 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли, определяется по формуле:

K_i = [I_(a-1) - 10] : 100,

где: І(а-1) — индекс инфляции года, по результатам которого проводится индексация.

Таким образом, плательщику налога на прибыль достаточно подставить значение индекса инфляции в вышеприведенную формулу и, определив коэффициент индексации, увеличить путем умножения на него балансовые стоимости групп основных фондов и стоимость нематериальных активов в налоговом учете.

Пример. На предприятии по состоянию на 01.01.2010 г. числятся основные фонды, балансовая стоимость которых по данным налогового учета составила:

• группа 1 (норма амортизации 1,25%) — 150 000 грн;

• группа 1 (норма амортизации 2,00%) — 200 000 грн;

• группа 2 (норма амортизации 6,25%) — 80 000 грн;

• группа 2 (норма амортизации 10,00%) — 120 000 грн;

• группа 3 (норма амортизации 3,75%) — 15 000 грн;

• группа 3 (норма амортизации 6,00%) — 30 000 грн;

• группа 4 (норма амортизации 15,00%) — 90 000 грн.

Исчислим коэффициент индексации по формуле, предложенной в пп. 8.3.3 п. 8.3 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли:

К_і = (112,3 - 10) : 100 - 1,023.

Результаты расчетов, связанные с индексацией балансовой стоимости групп основных фондов, приведены в табл.

Таблица

Сумма индексации всех основных фондов по состоянию на 01.01.2010 г. составила 15 755 грн (700 755 - 685 000). Именно на эту сумму налогоплательщик увеличивает данные по графе 3 таблицы 2 приложения К1/1 к Декларации по налогу на прибыль предприятия.

Если по состоянию на 1 января 2010 года у плательщика налога на прибыль имеются в наличии нематериальные активы, то они индексируются аналогично основным фондам и отражаются по графе 3 таблицы 2 приложения К1/1 к Декларации по налогу на прибыль предприятия в строке "В".

Как оформить результаты индексации основных фондов Закон о налогообложении прибыли не содержит никаких указаний в отношении порядка оформления результатов индексации основных фондов и нематериальных активов.

Следовательно, можно рекомендовать налогоплательщикам воспользоваться привычной процедурой проведения мероприятий, связанных с изменением стоимости активов предприятия, то есть это наличие приказа или распоряжения руководителя предприятия. А расчет индексации оформить актом, который должен быть подписан членами комиссии и утвержден руководителем предприятия. Данный акт будет являться одним из документов налогового учета.

Поскольку в результате проведения индексации происходит увеличение совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало года, то применение проиндексированной стоимости основных фондов для расчета 10 % лимита ремонтных расходов, согласно пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли, вполне правомерно.

Однако в процедуре оформления результатов индексации необоротных активов имеется один нюанс.

Поскольку информация Госкомстата об индексе инфляции за декабрь публикуется в начале января 2010 года, то есть в середине отчетного квартала, то индексация основных фондов и нематериальных активов будет проводиться плательщиками налога на прибыль в середине отчетного квартала, поэтому возникает закономерный вопрос: на какую дату необходимо увеличить стоимость основных фондов — на 01.01.2010 г. или на 01.04.2010 г.?

Поскольку сумма амортизационных отчислений исчисляется за каждый отдельный расчетный квартал, а индексация необоротных активов проводится по итогам отчетного (налогового) года, то есть на начало I квартала следующего года, то, начиная с I квартала года, следующего за годом, по результатам которого проведена индексация, амортизируется уже новая, проиндексированная стоимость основных фондов (нематериальных активов). Такая стоимость указывается в графе 3 "Балансовая стоимость на начало расчетного квартала" таблицы 2 "Расчет амортизационных отчислений" приложения К1/1 к Декларации по налогу на прибыль предприятия за I квартал 2010 года.

Также необходимо уточнить, что "лимит" на улучшение основных фондов рассчитывается исходя из совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов на начало года.

Таким образом, поскольку в результате проведения индексации происходит увеличение совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало года, то применение проиндексированной стоимости основных фондов для расчета 10 % лимита ремонтных расходов, согласно пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли, вполне правомерно.

Следует также иметь в виду, что индексация балансовой стоимости групп основных фондов и нематериальных активов, предусмотренная налоговым законодательством, в свою очередь не отражается в бухгалтерском учете.